增值稅“直接免征”的會計處理

增值稅是在中華人民共和國境內(nei) 銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個(ge) 人繳納的一種稅收。

但根據關(guan) 政策規定，有些經營業(ye) 務是免征增值稅的，像經營飼料、農(nong) 膜、種子、化肥、農(nong) 藥、農(nong) 機等。對於(yu) 經營這些在稅收政策上屬於(yu) 直接免征增值稅的業(ye) 務，有些納稅人也計算增值稅，本文擬依據現行政策和有關(guan) 規定，結合會(hui) 計實務考試的重點內(nei) 容，以案例的形式對該問題進行分析。

案例分析：某公司購進一批農(nong) 膜，增值稅專(zhuan) 用發票上注明農(nong) 膜價(jia) 款150萬(wan) 元，增值稅稅額19.5萬(wan) 元。貨款已經支付，農(nong) 膜已驗收入庫。當月該批農(nong) 膜已全部銷售，取得價(jia) 款200萬(wan) 元。

1.該公司為(wei) 一般納稅人時，會(hui) 計處理為(wei) ：（單位：萬(wan) 元）
    　　購進農(nong) 膜時：
    　　借：庫存商品150應交稅費———應交增值稅（進項稅額）19.5
    　　貸：銀行存款169.5
    　　銷售農(nong) 膜時：
    　　借：銀行存款200
    　　貸：主營業(ye) 務收入176.99〔200÷（1＋13%）〕
    　　       應交稅費———應交增值稅（銷項稅額）23.01〔200÷（1＋13%）×13%〕
    　　結轉增值稅時：
    　　借：應交稅費———應交增值稅（減免稅款）3.51（23.01－19.5）
    　　貸：營業(ye) 外收入3.51

2.該公司為(wei) 小規模納稅人企業(ye) 時，會(hui) 計處理為(wei) ：
    　　購進農(nong) 膜時：
    　　借：庫存商品169.5
    　　貸：銀行存款169.5
    　　銷售農(nong) 膜時：
    　　借：銀行存款200
    　　貸：主營業(ye) 務收入194.17〔200÷（1＋3%）〕
    　　       應交稅費———應交增值稅5.83〔200÷（1＋3%）×3%〕
    　　結轉增值稅時：
    　　借：應交稅費———應交增值稅5.83
    　　貸：營業(ye) 外收入5.83
其實，上麵的一般納稅人企業(ye) 和小規模納稅人企業(ye) ，對於(yu) 直接免征增值稅業(ye) 務的會(hui) 計處理都是錯誤的。

根據《財政部關(guan) 於(yu) 增值稅會(hui) 計處理的規定》，企業(ye) 購入貨物及接受應稅勞務直接用於(yu) 非應稅項目，或直接用於(yu) 免稅項目以及直接用於(yu) 集體(ti) 福利和個(ge) 人消費的，其專(zhuan) 用發票上注明的增值稅額，計入購入貨物及接受勞務的成本。

因此可知，一般納稅人直接免征增值稅的業(ye) 務，其進項稅額應計入購入貨物及接受勞務的成本，而不能通過“應交稅費———應交增值稅（進項稅額）”核算，也就是說不用計提增值稅進項稅額了。當然，沒有了增值稅進項稅額，而在銷售貨物時自然不能計提增值稅銷項稅額了。

至於(yu) 《財政部關(guan) 於(yu) 減免和返還流轉稅的會(hui) 計處理規定的通知》的規定，對於(yu) 直接減免的增值稅，借記“應交稅金———應交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“補貼收入”科目。

這樣的會(hui) 計處理是指納稅人平時經營業(ye) 務應當繳納增值稅而偶爾發生的業(ye) 務免征增值稅，如汶川地震、玉樹地震發生後國家鼓勵單位和個(ge) 人向災區捐款捐物，並規定納稅人捐贈貨物免征增值稅。

這時，納稅人對免征的增值稅，應借記“應交稅金———應交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“補貼收入”（現在的會(hui) 計準則規定把“補貼收入”變成“營業(ye) 外收入”了）科目核算。

對於(yu) 小規模納稅人企業(ye) 直接免征增值稅的，就像直接免征營業(ye) 稅、消費稅、房產(chan) 稅、城鎮土地使用稅等一樣，不需要做賬務處理。

總之，無論是一般納稅人還是小規模納稅人，如果是直接免征增值稅的，都不需要對增值稅進行賬務處理。因此，關(guan) 於(yu) 上麵的例題，正確的會(hui) 計處理方式均為(wei) ：
    　　購進農(nong) 膜時：
    　　借：庫存商品169.5
    　　貸：銀行存款169.5
    　　銷售農(nong) 膜時：
    　　借：銀行存款200
    　　貸：主營業(ye) 務收入200

上麵的兩(liang) 種會(hui) 計處理方式，雖然在計算會(hui) 計利潤時是一致的，但是，在年終企業(ye) 所得稅或個(ge) 人所得稅匯算清繳作納稅調整時，往往會(hui) 出現不同的應納稅所得額，從(cong) 而影響企業(ye) 所得稅或個(ge) 人所得稅。

這是因為(wei) 上麵錯誤和正確的會(hui) 計處理方式相比，計算的主營業(ye) 務收入不相同，錯誤的會(hui) 計處理方式主營業(ye) 務收入要比正確的會(hui) 計處理方式要少一些。

從(cong) 例題可以看出，錯誤的會(hui) 計處理方式是一般納稅人的主營業(ye) 務收入是177萬(wan) 元；小規模納稅人的主營業(ye) 務收入是194.17萬(wan) 元。而正確的會(hui) 計處理方式，無論是一般納稅人還是小規模納稅人，其主營業(ye) 務收入均是200萬(wan) 元。按照企業(ye) 所得稅和個(ge) 人所得稅的相關(guan) 政策規定，業(ye) 務招待費、廣告費和業(ye) 務宣傳(chuan) 費稅前扣除基數是主營業(ye) 務收入、其他業(ye) 務收入和視同銷售收入，而不包括營業(ye) 外收入。

這樣一來，正確的會(hui) 計處理方式計算扣除的業(ye) 務招待費、廣告費和業(ye) 務宣傳(chuan) 費就會(hui) 多，而應納稅所得額就會(hui) 減少，自然企業(ye) 所得稅或個(ge) 人所得稅就會(hui) 少繳。反之，錯誤的會(hui) 計處理方式就會(hui) 多繳企業(ye) 所得稅或個(ge) 人所得稅。

另外，現在有很多稅務機關(guan) 對印花稅實行核定征收方式，其中，購銷合同類印花稅一般是按銷售收入一定比例征收印花稅，這樣，錯誤的會(hui) 計處理方式也會(hui) 少繳印花稅、多繳企業(ye) 所得稅或個(ge) 人所得稅。